Faktura VAT z paragonu fiskalnego
Poradnik VAT nr 8 z dnia 2006-04-20 nr kolejny 176
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp.
Dokumentowanie fakturą VAT sprzedaży zarejestrowanej w kasie fiskalnej
Zasady wystawiania faktur VAT określone są w § 9 rozporządzenia w sprawie faktur. Zgodnie z tym przepisem faktura VAT stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać dzień, miesiąc i rok oraz datę wystawienia i numer kolejny. W przypadku gdy faktura dokumentuje sprzedaż o charakterze ciągłym, podatnik może na niej wpisać tylko miesiąc i rok dokonania sprzedaży. Niestety żaden przepis dotyczący podatku VAT nie definiuje określenia: "sprzedaż o charakterze ciągłym ". W praktyce przyjęło się uważać za taką sprzedaż przede wszystkim systematyczne i wykonywane z dużą częstotliwością dostawy towarów, a także usługi o charakterze powszechnym (telekomunikacyjne, dostawy energii cieplnej, wody itd.). Naszym zdaniem w sytuacji przedstawionej przez Czytelnika, sprzedaży dokonanej na rzecz jednego klienta w kilku różnych dniach nie można uznać jako sprzedaży o charakterze ciągłym. Okoliczności wskazują raczej na sporadyczny charakter transakcji. W opisanej w pytaniu sytuacji, wystawiając jedną fakturę z datą sprzedaży ograniczoną do podania miesiąca i roku wystawca naraziłby się na postawienie zarzutu, że faktura ta nie spełnia warunków określonych przepisami rozporządzenia, a zatem że jest wadliwa.
Ustawa o VAT nie przewiduje w opisanej sytuacji jakichkolwiek negatywnych skutków, należy jednak mieć na względzie przepisy Kodeksu karnego skarbowego, gdzie wadliwość dokumentów podlega karze grzywny.
Jeśli chodzi o drugą część pytania, dotyczącą terminu wystawienia faktury VAT dokumentującej sprzedaż zarejestrowaną wcześniej w kasie rejestrującej, to odpowiedź na nie jest oczywista w świetle obowiązujących przepisów w zakresie dokumentowania dokonywanych transakcji.
Przepis § 13 ust. 1 rozporządzenia w sprawie faktur stanowi, iż fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15 (które pominiemy jako nieistotne dla rozstrzyganego problemu). W przypadku gdy nabywcą jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, fakturę wystawia się wyłącznie na życzenie tej osoby. Dlatego też, w świetle powyższego przepisu, dość powszechnie w praktyce możemy spotkać w punktach sprzedaży informacje, iż fakturę wystawia się najpóźniej w ciągu 7 dni od dokonania sprzedaży.
Zwrócić jednak należy uwagę na przepis art. 87 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60; ostatnia zmiana Dz. U. z 2005 r. nr 143, poz. 1199), który nakłada na podatników prowadzących działalność gospodarczą obowiązek wystawienia rachunku potwierdzającego dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi, na żądanie kupującego. Zgodnie z § 4 ww. artykułu, podatnik nie ma obowiązku wystawienia rachunku, dopiero jeżeli żądanie zostało zgłoszone po upływie 3 miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przepis ten wskazuje na możliwość zwrócenia się przez nabywcę z żądaniem wystawienia rachunku w terminie do trzech miesięcy od dokonania transakcji, a nawet później.
Ponadto istotny wydaje się także przepis art. 87 § 3 Ordynacji podatkowej, a konkretnie zdanie drugie, wskazujące na obowiązek wystawienia rachunku w terminie 7 dni od dnia zgłoszenia żądania, w przypadku gdy żądanie wystawienia rachunku zostało zgłoszone po wykonaniu usługi bądź wydaniu towaru. Nie ma w tym przepisie mowy o terminie, w którym należałoby takie żądanie zgłosić, dlatego też interpretując powyższy zapis ustawowy należałoby stwierdzić, iż intencją ustawodawcy w tym przypadku było umożliwienie nabywcom towarów i usług otrzymania rachunku w każdym przypadku, gdy doszło do transakcji, także po wydaniu towaru czy wykonaniu usługi, a jedynie w przypadku gdy minął już trzymiesięczny okres od daty sprzedaży, sprzedający ma prawo odmówić udokumentowania transakcji rachunkiem (co także nie oznacza, iż rachunku takiego bezwzględnie nie może wystawić).
Zwrócenie się więc nabywcy z żądaniem wystawienia rachunku przed upływem tego trzymiesięcznego terminu skutkuje, w świetle powołanego przepisu Ordynacji podatkowej, koniecznością wywiązania się sprzedawcy z tego obowiązku w terminie 7 dni od zgłoszenia żądania.
W jaki więc sposób w tym przypadku rozstrzygnąć należałoby problem zastosowania właściwego przepisu - czy należy stosować przepis § 13 rozporządzenia w sprawie faktur, czy też art. 87 Ordynacji podatkowej?
W przypadku kolizji przepisów prawnych stosować należy zasadę "lex specialis derogat (legi) generali" - a zatem przepis szczególny wyklucza zastosowanie przepisu ogólnego. W świetle tej reguły, pierwszeństwo stosowania przypisać można niewątpliwie przepisom rozporządzenia w sprawie faktur, wydanego na podstawie delegacji ustawowej.
Warto jednakże przyjrzeć się genezie powstania przepisu § 13 rozporządzenia w sprawie faktur. Wyznaczenie w nim 7-dniowego terminu na wystawienie faktury, licząc od dnia wydania towaru czy wykonania usługi, związane jest ściśle z zasadami ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Zatem przepis § 13 rozporządzenia, określający termin, w którym należy wystawić fakturę VAT, ma charakter wyłącznie instrukcyjny. Zdaniem redakcji, niezachowanie powyższego terminu, w żaden sposób nie wpływa na rzetelność faktury, nie powoduje również żadnych ujemnych konsekwencji, zarówno po stronie sprzedawcy jak i nabywcy towarów i usług.
Skoro bowiem nabywca dokonał zakupu towarów np. w dniu 20 grudnia 2005 r. i w dniu tym otrzymał paragon, to niezależnie od tego, w jakim dniu faktura VAT zostanie wystawiona na podstawie tego paragonu, oraz czy w ogóle zostanie wystawiona - dla sprzedawcy w dniu, w którym nastąpiła sprzedaż, powstał obowiązek podatkowy. Zatem moment udokumentowania tego faktu fakturą VAT pozostaje dla sprzedawcy bez znaczenia - fakturę na żądanie nabywcy i tak wystawia na podstawie okazanego przez niego paragonu dokumentującego sprzedaż. W związku z tym, nawet w przypadku gdyby fakturę taką podatnik wystawił dopiero w styczniu 2006 r., nie ulegnie zmianie moment powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy. Z paragonu bowiem wynika, że obowiązek podatkowy powstał w grudniu. Wystawienie więc faktury po upływie tego 7-dniowego terminu nie wywołuje skutków prawnych po stronie sprzedawcy, pozostając bez wpływu na jego rozliczenia podatkowe.
Nie można więc powiedzieć, iż faktura wystawiona bez zachowania terminu określonego w § 13 rozporządzenia w sprawie faktur jest dokumentem nieważnym z mocy prawa, czy też nieprawidłowo wystawionym w stopniu pozwalającym zakwestionować jej legalność. W istocie odzwierciedla ona faktycznie dokonaną sprzedaż i nie ma przeszkód prawnych do jej wystawienia.
Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem redakcji, wystawienie faktury VAT na żądanie nabywcy, na podstawie paragonu potwierdzającego dokonanie sprzedaży jest możliwe w każdym czasie. Sprzedawca ma prawo odmówić wystawienia tego dokumentu, dopiero po upływie trzech miesięcy (na podstawie art. 87 § 4 Ordynacji), jednak nie musi bezwzględnie z tego prawa korzystać.
Poniżej prezentujemy fragment postanowienia Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 11 stycznia 2006 r., nr 1425/021/443/110/05/IW:
"W obowiązujących przepisach prawa brak jest określenia terminu w jakim nabywca może domagać się od sprzedawcy wystawienia faktury w myśl art. 106 ust. 2 ustawy o VAT. W takim wypadku stosować należy przepis art. 87 § 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.) stanowiący, iż podatnicy wymienieni w § 1, od których zażądano rachunku przed wykonaniem usługi lub wydaniem towaru, wystawiają rachunek nie później niż w terminie 7 dni od dnia wykonania usługi lub wydania towaru. Jeżeli jednak żądanie wystawienia rachunku zostało zgłoszone po wykonaniu usługi lub wydaniu towaru, wystawienie rachunku następuje w terminie 7 dni od dnia zgłoszenia żądania. Podatnik nie ma obowiązku wystawienia rachunku, jeżeli żądanie zostało zgłoszone po upływie 3 miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Jednakże takie brzmienie przepisu nie oznacza, iż po upływie 3 miesięcy rachunek nie może być wystawiony. W każdym jednak przypadku żądający wystawienia faktury powinien posiadać dowód zakupu umożliwiający identyfikację transakcji w prowadzonych przez podatnika urządzeniach księgowych. Zatem nie ma przeszkód, aby wystawić nabywcy fakturę VAT. Zwrócony przez nabywcę paragon fiskalny należy podpiąć pod kopię faktury pozostającą w dokumentacji księgowej."